Einkünfte aus Gewerbebetrieb iSd. § 15 EStG

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet grundsätzlich zwischen laufenden und einmaligen Einkünften aus Gewerbebetrieb. Die Unterscheidung ist insoweit von Bedeutung, da sich die Gewinnermittlung bei laufenden und einmaligen Einkünften unterscheidet; die Zuordnung von laufenden Kosten und Veräußerungskosten ist insoweit von hoher Bedeutung. Letztere, also Veräußerungsgewinne im Sinne der § 16 EStG und § 17 EStG sind steuerrechtlich betrachtet eigene Einkunftsarten, denen wir uns in separaten Beiträgen widmen. Hier geht es ausschließlich um die laufenden Erträge, die in § 15 EStG geregelt sind.

Der Gesetzgeber fasst unter den Begriff der Einkünfte aus Gewerbebetrieb drei Gruppen zusammen:

• Gewinne aus dem Betrieb eines eigenen gewerblichen Unternehmens (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG)
• Gewinnanteile von Mitunternehmern, etwa bei einer OHG oder KG (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG)
• Gewinnanteile von persönlich haftenden Gesellschaftern einer Kommanditgesellschaft auf Aktien (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG)‍

Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen

Ein gewerbliches Unternehmen liegt immer dann vor, wenn jemand eine selbstständige, nachhaltige Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht ausübt und sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Wichtig ist hierbei die Abgrenzung zu den freiberuflichen Tätigkeiten nach § 18 EStG. Zu den Freiberuflern zählen etwa Ärzte, Rechtsanwälte, Ingenieure, Steuerberater, Journalisten und Künstler.

Liegt keine freiberufliche Tätigkeit vor, wird die selbstständige Tätigkeit in der Regel als gewerblich eingestuft. Wer also kein Freiberufler ist, gilt grundsätzlich als Gewerbetreibender – mit allen steuerlichen Folgen, die sich daraus ergeben.

Gewinnanteile von Mitunternehmern

Auch die Gewinnanteile, die Mitunternehmer aus ihrer Beteiligung an einer Personengesellschaft erzielen, zählen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb. Ein Mitunternehmer ist dabei eine natürliche Person, die an einer Personengesellschaft – etwa einer OHG, KG oder GbR mit gewerblicher Tätigkeit – beteiligt ist.

Voraussetzung ist, dass die Person sowohl Mitunternehmerinitiative entfalten kann als auch ein Mitunternehmerrisiko trägt. Nur wenn beide Merkmale erfüllt sind, liegt eine echte Mitunternehmerschaft vor und damit Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die Ausprägung der Merkmale kann hierbei unterschiedlich stark sein - wichtig ist nur, dass beide Merkmale tatsächlich vorliegen.

Mitunternehmerinitiative
Unter Mitunternehmerinitiative wird steuerrechtlich verstanden, dass der Beteiligte Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft nehmen kann. Dies kann beispielsweise durch Stimm- oder Mitverwaltungsrechte geschehen.

Mitunternehmerrisiko
Mitunternehmerrisiko besteht, wenn der Gesellschafter am Gewinn und Verlust der Gesellschaft beteiligt ist und unter Umständen auch für Verbindlichkeiten haftet.

Gewinnanteile eines KGaA-Gesellschafters

Die Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) nimmt im Steuerrecht eine Sonderstellung ein. Zwar gilt sie formal als Kapitalgesellschaft, weist aber in ihrer Struktur deutliche Parallelen zu einer Personengesellschaft auf. Anstelle eines klassischen Vorstandes treten hier die sogenannten Komplementäre, die die Geschäfte der Gesellschaft führen und die Entscheidungen im operativen Bereich treffen.

Diese Komplementäre haften – anders als Aktionäre – unbeschränkt mit ihrem Privatvermögen für die Verbindlichkeiten der KGaA. Gleichzeitig sind sie am Vermögen und an den Gewinnen der Gesellschaft beteiligt. Erhält ein Komplementär Gewinnanteile, so gelten diese grundsätzlich als Einkünfte aus Gewerbebetrieb, sofern er nicht am Grund- bzw. Stammkapital der KGaA beteiligt ist. In diesem Fall wird seine Vergütung also steuerlich wie die eines Mitunternehmers behandelt und nicht wie eine Einkünfte aus Kapitalvermögen iSd. § 20 EStG.

In der Praxis kommt die KGaA eher selten vor und ist daher eher von untergeordneter Bedeutung.

Damit eine Tätigkeit steuerrechtlich als Einkünfte aus Gewerbebetrieb qualifiziert, müssen bestimmte Voraussetzungen erfüllt sein. Diese sind in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG geregelt:

‍"Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist."

Allgemeinhin wird von 4 Positivmerkmalen (Selbständigkeit, Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht, Beteiligung am allgemeine wirtschaftlichen Verkehr) und 3 Negativmerkmalen (kein Land- und Forstwirtschaft, keine freiberufliche Tätigkeit, keine Vermögensverwaltung) gesprochen. Sofern ein Merkmal nicht erfüllt ist, liegen keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor.

Selbständigkeit

Der Unternehmer handelt auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung. Der Unternehmer schreibt eigene Rechnung und bezieht keinen regelmäßigen Arbeitslohn. Es besteht zudem keine Weisungsgebundenheit gegenüber einem Arbeitgeber, wie sie bei nichtselbstständiger Arbeit iSd. § 19 EStG typisch wäre.

Nachhaltigkeit

Die Tätigkeit wird auf Wiederholung angelegt und nicht nur einmalig ausgeübt. Bereits die Absicht, sie künftig fortzuführen, kann für die Annahme der Nachhaltigkeit ausreichen. Diese Absicht wird typischerweise vom Finanzamt unterstellt; kann aber durch einen Gegenbeweis entkräftet werden.

Gewinnerzielungsabsicht

Ziel der Tätigkeit ist es, einen Überschuss zu erwirtschaften. Fehlt diese Absicht – etwa bei rein hobbymäßigen Tätigkeiten – liegt keine gewerbliche Betätigung vor. Durch dieses Merkmale soll verhindert werden, dass ein dauerdefizitäres "Hobby" des Steuerpflichtigen in den Anwendungsbereich des § 15 EStG gelangt, wodurch die durch das defizitäre Hobby verursachten Verluste mit anderen positiven Einkünften verrechnet werden. Ein typisches Beispiel hierfür ist die Tierzucht.

Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr

Der Unternehmer tritt mit seiner Leistung nach außen hin auf und bietet Waren oder Dienstleistungen am Markt an. Eine Tätigkeit, die ausschließlich dem privaten Bereich dient, erfüllt dieses Kriterium nicht.

kein Land- und Forstwirtschaft

Liegen die Merkmale einer land- und forstwirtschaftlichen Betätigung (§ 13 EStG) vor, scheidet die Einordnung als Gewerbebetrieb aus.

keine freiberufliche Tätigkeit

Entsprechendes gilt für freiberufliche Tätigkeiten iSd. § 18 EStG.

keine Vermögensverwaltung

Das siebte Merkmale bzw. dritte Negativmerkmale, dass es sich nicht um reine Vermögensverwaltung handeln darf, lässt sich nicht dem Gesetz entnehmen. Dies ist darauf zurückzuführen, dass der BFH dieses Kriterium im Rahmen der Rechtsprechung entwickelt hat (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). Die bloße Verwaltung eigenen Vermögens ist somit regelmäßig keine gewerbliche Tätigkeit. Eine Vermögensverwaltung liegt vor, wenn sich die Betätigung noch als Nutzung von Vermögen im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten darstellt und die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung nicht entscheidend in den Vordergrund tritt. Ein Gewerbebetrieb liegt dagegen vor, wenn eine selbständige nachhaltige Betätigung mit Gewinnabsicht unternommen wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht.

Gäbe es dieses ungeschrieben Tatbestandsmerkmal nicht, wären sämtliche Einkünfte aus der Vermietung tendenziell auch den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzuordnen.

Sind die Tatbestandsmerkmale iSd. § 15 Abs. 2 EStG erfüllt, erzielen Sie Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die löst verschiedene steuerliche Rechtsfolgen aus, die für Sie als Unternehmer relevant sind.

Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

Gewerbetreibende sind je nach Größe und Rechtsform verpflichtet, Bücher zu führen und Jahresabschlüsse zu erstellen (§§ 140 ff. AO, § 238 HGB). Auch die Pflicht zur Gewinnermittlung nach den Vorschriften des Handels- oder Steuerrechts ergibt sich daraus. Es gelten die sog. Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (kurz GoBD).

Gewinnermittlung

Der Gewinn eines Gewerbetreibenden kann grundsätzlich auf zwei verschiedene Arten ermittelt werden. Zum einen nach durch die Bilanzierung iSd. § 4 Abs. 1 EStG (sog. Betriebsvermögensvergleich) oder der Einnahmen-Überschuss-Rechnung iSd. § 4 Abs. 3 EStG. Typischerweise können jedoch nur Einzelunternehmer den Gewinn nach Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln, da andere Rechtsformen bereits per Gesetz zur Buchführung verpflichtet sind (bspw. OHG, KG). Es gibt jedoch in engen Grenzen gewisse Ausnahmen.

Besteuerung

Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb werden zusammen mit anderen sieben Einkunftsarten zusammengefasst. Nach Korrektur um diverse persönliche Abzüge wie bspw. dem Verlustabzug nach § 10d EStG oder etwaigen Sonderausgaben iSd. §§ 10 - 10c EStG, gehen die Einkünfte als zu versteuerndes Einkommen (§ 2 Abs. 5 EStG) in den allgemeinen Steuertarif nach § 32a EStG ein. Die Steuerbelastung kann hierbei bis zu 45% betragen.

Gewerbesteuerpflicht

Neben der Einkommensteuer unterliegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Gewerbesteuer (§ 2 Abs. 1 GewStG). Die Gewerbesteuer wird von der jeweiligen Gemeinde erhoben, in der das Unternehmen betrieben wird. Die Gewerbesteuer kann auf die Einkommensteuer angerechnet werden (§ 35 EStG).

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Allgemeines Unternehmenssteuerrecht

1. Unternehmenssteuerrecht - Die laufende Besteuerung der GmbH
2. Unternehmenssteuerrecht - Die Vorratsgesellschaft
3. Unternehmenssteuerrecht - Die Gründung einer GmbH
4. Unternehmenssteuerrecht - Eine Holding gründen und wann dies sinnvoll ist
5. GmbH - Das Wesen einer GmbH einfach erklärt
6. GmbH - das Kapitalerhaltungsgebot
7. GmbH - die Kapitalaufbringung
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